Сударенко Олена Володимирівна, к.ю.н., доцент 

ПРОБЛЕМНІ ПИТАННЯ ЩОДО ОФОРМЛЕННЯ ТА ВИСТАВЛЕННЯ ПОДАТКОВИХ ВИМОГ

З часу набуття чинності Податковим кодексом України пройшло майже 2,5 роки. За цей час на практиці виявилися проблеми щодо неоднакового застосування норм у сфері оформлення та виставлення податкових вимог платникам податків, у зв'язку із відсутністю:
1) чітко визначеного строку щодо виставлення податкової вимоги платникам податків. На сьогодні існує можливість застосування двох різних підходів до визначення моменту з якого у податкового органу виникає право на виставлення податкової вимоги, - це 11 кален. день (податкова вимога надсилається не раніше першого роб. дня після закінчення граничного строку сплати суми грошового зобов'язання [1, абзац перший п. 59.3 ст. 59]) або 21 кален. день (10 днів на сплату та 10 днів на оскарження після отримання підприємством податкового повідомлення рішення) [4];
2) єдиних підходів у податковому та митному законодавстві щодо визначення граничного розміру податкового боргу за наявності якого платнику податків не направляється податкова вимога (340 грн. - у податковому [1, абзац другий п. 59.1 ст. 59] та 20 грн. - у митному [2, ч. 3 ст. 303]). Проте на дану суму нараховуються штрафи та пеня;
3) чітко визначених строків, протягом яких у податкових органів виникає обов'язок направлення (вручення) платнику податків податкової вимоги у разі досягнення податковим боргом граничного розміру щодо якого податкова вимога надсилається. Застосування строку, визначеного в п. 59.3 ст. 59 Податкового кодексу, видається неможливим. Проте податковий орган має право самостійно визначити суму грошового зобов'язання платника податків не пізніше закінчення 1095 кален. дня, що настає за останнім днем граничного строку сплати грошових зобов'язань (податкового боргу) [1, ст. 102]. Також постає питання з якої дати слід вираховувати ці 1095 кален. днів?;
4) відсутність відповідальності посадових осіб контролюючих органів у разі не направлення податкової вимоги платнику податків при досягненні податковим боргом граничного розміру щодо якого податкова вимога надсилається;
5) відсутність у формах податкових вимог, затверджених компетентними органами, відомостей про факт виникнення грошового зобов'язання платника податків, що призводить до неоднакового застосування Податкового кодексу судами України [3; 4; 5]. У податковій вимозі зазначається тільки: «сума податкового боргу, яка станом на певну дату становить...». Проте платник податків повинен чітко знати з якої дати виник факт несплати грошового зобов'язання, з якої дати йому було розраховано пеню та штрафні санкції, особливо щодо тих грошових зобов'язань, які нараховуються відповідно до порушень законів, контроль за дотриманням яких покладено на податкові органи.
Податкова вимога - це той документ, що засвідчує факт наявності у платника податків податкового боргу, та початок можливої реалізації податковими органами права на стягнення податкового боргу, отже виникнення відповідних прав та обов'язків суб'єктів зазначених правовідносин. 
Принагідно зазначимо, згідно з Листом Вищого Адміністративного суду України від 09.04.2012 р. № 1017/11/13-12, в разі використання поштового способу інформування платника податків про наявність у нього податкового боргу право на внесення подання про стягнення податкового боргу виникає у податкового органу на наступний день після закінчення 60 днів з дня відправлення платнику податків податкової вимоги рекомендованим листом із повідомленням про вручення, незалежно від дати фактичного отримання цієї податкової вимоги платником податків, вказаної в повідомленні про вручення []. Даний висновок, з посиланням на норми п. 56.18 ст. 56, п. 79.2 ст. 79 та п. 42.2 ст. 42 Податкового кодексу, обґрунтовується тим, що «...Податковий кодекс розрізняє поняття "надіслання" та "отримання" без їх ототожнення». 
Проте поза увагою Вищого Адміністративного суду залишилась норми абзаців 3 та 4 п. 58.3 ст. 58 Податкового кодексу, де визначається випадки, коли факт передачі податковим органом відповідного виду кореспонденції на пошту не пов'язане із врученням. Зокрема, у разі якщо вручити податкове повідомлення-рішення (отже і податкову вимогу) неможливо через помилку, допущену контролюючим органом, податкове повідомлення-рішення вважається таким, що не вручено платнику податків. При цьому відлік 60-дений строк, для початку процедури продажу майна платника податків, що перебуває у податковій заставі (згідно з приписами Листа Вищого Адміністративного суду) вже розпочато.
Даний Лист Вищого Адміністративного суду України, на нашу думку, є однією з підстав порушення інших прав та охоронюваних законом інтересів платників податків, а також не забезпечує дотримання управлінської дисципліни податковими органами. Зокрема, права на оскарження рішення контролюючих органів та вчасного отримання від них вмотивованого рішення про розгляд скарги. Згідно з п.п. 56.8 та 56.9 ст. 56 Податкового кодексу, контролюючий орган, який розглядав скаргу платника податків, зобов'язаний прийняти вмотивоване рішення та надіслати його протягом 20 (60 кален. днів у разі подовженого розгляду скарги, про що платник податку також повідомляється у 20-денний строк), наступних за днем отримання скарги, на адресу платника податків з повідомленням про вручення. Практика застосування норми ст. 5 Закону України «Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами» (втратив чииність 01.01.2011 р.) та практика застосування норм ст. 56 Податкового кодексу склалась таким чином, що контролюючий орган зобов'язаний був направити вмотивоване рішення щодо розгляду скарги чи про продовження строків розгляду скарги до закінчення 20 денного строку, щоб не пізніше 20 календарного дня платник податку вже мав відповідне рішення. Правовими наслідками недотримання даних строків - було те, що скарга вважалася повністю задоволеною на користь платника податків з дня, наступного за останнім днем зазначених строків. Відповідне правило визначено і на сьогодні у абз. 2 п. 56.9 ст. 56 Податкового кодексу, проте не існує гарантій, що контролюючі органи не будуть застосовувати положення викладені у Листі Вищого Адміністративного суду України. 
Враховуючи вище зазначене, слід внести зміни до Податкового та Митного кодексів уніфікувавши норми щодо визначення граничного розміру податкового боргу за наявності якого виставляється податкова вимога. Чітко визначити порядок розрахунку строків у податкових правовідносинах та визначити граничний строк (протягом 1 роб. дня), протягом якого податковий орган зобов'язаний надіслати платникові податків податкову вимогу при досягненні податковим боргом граничного розміру, за наявності якого виставляється податкова вимога. Визначити реальні заходи впливу до посадових осіб податкових органів у разі порушення зазначених строків, а також у інших випадках бездіяльності. Також слід внести відповідні зміни до Порядку направлення органами державної податкової служби податкових вимог платникам податків: затвердженого наказом Міністерства фінансів України від 24.10.2012 р. № 1113, де передбачити обов'язкове визначення відомостей про факт виникнення грошового зобов'язання платника податку та відповідні графи для їх заповнення податковими органами.
Вважаємо Лист Вищого Адміністративного суду слід скасувати як такий, є однією з підстав порушення інших прав та охоронюваних законом інтересів платників податків, а відповідні питання врегулювати в Податковому кодексі.
Визначення зазначених строків, та порядку їх розрахунків буде сприяти покращенню управлінської дисципліни, забезпеченню можливості здійснення контролю за діяльністю зазначених органів та унеможливить порушення прав та охоронюваних інтересів платників податків.

СПИСОК ВИКОРИСТАНИХ ДЖЕРЕЛ:
1. Податковий кодекс України від 02.12.2010 р. № 2756-VI // Голос України. - 2010. - № 229-230.
2. Митний кодекс України від 13.03.2012 р. № 4495-VI // Уряд. кур'єр. - 2012. - № 87.
3. Про затвердження Порядку направлення органами державної податкової служби податкових вимог платникам податків: Наказ Міністерства фінансів України від 24.10.2012 р. № 1113, зареєстровано в Міністерстві юстиції України від 14.11.2012 р. № 1909/22221 // Офіц. вісник України. - 2012. - № 89. - ст. 3615.
4. Постанова Львівського окружного адміністративного суду у справі № 2а-7293/11/1370 від 11.01.2012 р. - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://vaas.gov.ua/files/file/Docs/court_decisions/2012.02.11.
5. Ухвала Вінницького апеляційного адміністративного суду у справі № 2270/2630/12 від 11.09.2012 р. - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://vaas.gov.ua/files/file/Docs/court_decisions/2012.10.11.
6. Лист Вищого Адміністративного суду України від 09.04.2012 р. № 1017/11/13-12. - [Електронний ресурс]. - Режим доступу: http://vaas.gov.ua/files/file/Docs/court_decisions/2012.05.09.
7. Про порядок погашення зобов'язань платників податків перед бюджетами та державними цільовими фондами: Закон України від 21.12.2000 р. № 2181-III // Урядовий кур'єр. - 21.02.2001.

Публікація: ПРОБЛЕМНІ ПИТАННЯ ЩОДО ОФОРМЛЕННЯ ТА ВИСТАВЛЕННЯ ПОДАТКОВИХ ВИМОГ// Сучасний вимір держави і права: Матеріали міжнародної науково-практичної конференції, м. Львів, 24-25 травня 2013 р. - Львів: Західноукраїнська організація "Центр правничих ініціатив", 2013. - С.101-103.